לקוחות יקרים ויקרות,
נרצה לעדכנכן/ם בדבר רפורמה בכללי המיסוי הבינלאומי, שפורסמה בתזכיר חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מקום מושבו של יחיד) כמפורט בהמשך.
ביום 24 ביולי 2023 פורסם תזכיר חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מקום מושבו של יחיד) (להלן: "תזכיר החוק"). תזכיר החוק עוסק בקביעת כללים לאופן סיווגו של יחיד כ"תושב ישראל" לצרכי מס. מטרתו המוצהרת של תזכיר החוק הינה, קביעת כללים אשר יקלו בקביעת תושבותם לצרכי מס של יחידים בישראל, ויצמצמו מחלוקות עם פקיד השומה ובתי המשפט אשר נדרשים לדון בערעורים על החלטות פקיד השומה.
נכון להיום, פקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א- 1961 (להלן: "הפקודה") כוללת שני מבחנים לסיווגו של יחיד כ"תושב ישראל" לצרכי מס:
מבחן כמותי- אשר קובע, כי יחיד השוהה בישראל בשנת מס מעל 183 ימים או יחיד השוהה בשנת המס מעל 30 ימים לרבות מעל 425 בשנת המס ובשתי שנות המס שקדמו לה. מבחן זה הינו חזקה הניתנת לסתירה על ידי היחיד.
מבחן איכותי- אשר קובע, כי יש לבחון איפה נמצא "מרכז החיי"ם של היחיד בהתבסס על מכלול קשריו החברתיים, המשפחתיים והאישיים של היחיד.
באשר להגדרת "תושב חוץ" הפקודה קובעת, כי יחיד ייחשב כ"תושב חוץ" לצרכי מס בישראל תחת מבחן שהינו שילוב של המבחו האיכותי והמבחן הכמותי:
מבחן כמותי- שהייה של פחות מ 183 ימים בישראל בשנת המס הרלוונטית ובשנה שלאחריה
מבחן איכותי- מרכז חייו של היחיד לא היה בישראל בשתי שנות המס שלאחר השנים שבהם התקיים המבחן הכמותי.
תזכיר החוק מבקש לקבוע חזקות חלוטות שאינן ניתנות לסתירה אשר יהוו אבן דרך בקביעת תושבת לצרכי מס בישראל.
ביחס לקביעת תושבותו של יחיד כ"תושב ישראל" התזכיר קובע מספר חזקות חלוטות, שמספיק שתתקיים אחת מהן בכדי שיקבע באופן חלוט כי אותו יחיד נחשב ל-"תושב ישראל" בשנת המס:
א. שהייה של היחיד בישראל 183 ימים או יותר במשך שתי שנות מס רצופות
ב. שהייה של היחיד בישראל בשנת המס 100 ימים או יותר, וסך תקופת שהייתו בשנת המס ובשתי שנות המס שקדמו לה הוא 450 ימים או יותר. חזקה זו לא תתקיים במקרה בו היחיד שהה 183 ימים או יותר במדינה אשר חתומה מול ישראל על אמנה למניעת כפל מס, והוא נחשב כתושב לצרכי מס במדינה האחרת.
ג. שהייה של היחיד בישראל 100 ימים או יותר בשנת מס רלבנטית כאשר בן זוגו (לרבות ידוע בציבור) של היחיד הינו תושב ישראל. יצוין, כי חזקה זו, מאיינת מתוכן הלכה שנקבעה בפסיקה בדמות "פיצול התא המשפחתי".
יצוין, כי ביחס למניין הימים, תזכיר החוק מבקש לקבוע, כי בחישוב מניין ימי השהייה בישראל של היחיד, שהייה של חלק מיום בישראל תחשב כשהיה של יום מלא בישראל.
ביחס לסיווגו של יחיד " כתושב חוץ" תזכיר החוק מבקש לקבוע, כי הסיווג כאמור יהא לפי מספר ימי שהייה בישראל, שיהיו בגדר חזקות חלוטות, ביחס ל-"שנות המס הנבחנות".
שנות המס הנבחנות הן אחת משלושת החלופות להלן:
• שנת המס ושלוש שנות המס שלאחר שנת המס;
• שנת המס, שנת המס שלפניה ושנת המס שאחריה;
• שנת המס, ושתי שנות המס שלפניה;
החזקות המספריות ביחס לשנות המס הנבחנות הינן:
• היחיד יחשב כתושב חוץ במידה ושהה בישראל פחות מ 30 ימים בכל אחת משנות המס הנבחנות. יחד עם זאת, קיים סייג, בדמות של שהייה של 15 ימים או יותר בתוך 30 הימים הראשונים של שנות המס הראשונה מבין שנות המס הנבחנות, או בתוך 30 הימים האחרונים של שנת המס האחרונה מבין שנות המס הנבחנות;
• היחיד יחשב כתושב חוץ במידה והיחיד ובן זוגו (לרבות ידוע בציבור), שהו בישראל פחות מ- 60 ימים בכל אחת משנות המס הנבחנות. יחד עם זאת, קיים סייג בדמות של שהייה של 30 יום או יותר, של לפחות אחד מבני הזוג, בתוך 60 הימים הראשונים של שנת המס הראשונה מבין שנות המס הנבחנות או בתוך 60 הימים האחרונים של שנת המס האחרונה מבין שנות המס הנבחנות;
• היחיד יחשב כתושב חוץ במידה והיחיד ובן זוגו (לרבות ידוע בציבור) שהו בישראל פחות מ- 100 ימים בכל אחת משנות המס הנבחנות, ובכל אותן שנים שהו במדינה אשר חתומה עם ישראל על אמנה למניעת כפל מס, ונחשבו בה כתושבים לצרכי מס באותה שנת מס, 183 ימים או יותר. יחד עם זאת, קיים סייג בדמות של שהייה של 50 יום או יותר, של לפחות אחד מבני הזוג, בתוך 100 הימים הראשונים של שנת המס הראשונה מבין שנות המס הנבחנות או בתוך 100 הימים האחרונים של שנת המס האחרונה מבין שנות המס הנבחנות;
תזכיר החוק מבקש לקבוע, כי הוראותיו יחולו לגבי קביעת תושבות של יחיד בשנת המס שלאחר שנת המס שהחוק ייכנס לתוקף.
מזכר זה כולל מידע כללי בלבד ואינו מהווה ייעוץ משפטי או תחליף לייעוץ משפטי. מזכר זה מוגש כשירות ללקוחותינו, תוך הבהרה שבכל מקרה ספציפי יש לקיים דיון נפרד לגופו של עניין.
צוות מחלקת המיסים ישמח לעמוד לרשותכם בכל שאלה והבהרה.
בברכה,
מחלקת מיסים, שבלת ושות':
מירי ביקל, שותפה
אברהים אטח, שותף
ורד מלר, שותפה
אלי יזרעאלי, עו"ד
נחמיה שנייד, מתמחה
